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Catégorie : TVA

Levée d’option et dispense de TVA (Article 257Bis) : parution d’un nouveau rescrit !

Levée d’option et dispense de TVA (Article 257Bis) : parution d’un nouveau rescrit !

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Nous l’avons déjà évoqué dans un précédent billet, la question de l’application du dispositif de dispense de TVA prévu par l’article 257 Bis du Code général des impôts au cas double de la levée d’option par le crédit-preneur puis de la revente de son immeuble est un vaste sujet qui suscite beaucoup d’interrogations.

Le Bofip avait utilement été complété par l’administration fiscale en début d’année mais quelques points de précisions demeuraient attendus sur ce sujet.

Au moyen d’une réponse publiée ce jour, 10 juillet 2018, au Journal Officiel (Réponse GRAU n° 7359), le Ministre de l’économie et des finances est venu préciser :

  • que les décisions du Conseil d’Etat du 23 novembre 2015 (Lien 1 et Lien 2), reprises au Bofip (BOI-TVA-DED-60-20-10 § 286) comme indiqué ci-dessus, se trouvent bien confirmées : sous réserve que les conditions soient remplies, tant la levée d’option que la revente bénéficient de la dispense de TVA;
  • qu’un engagement de revendre ou de construire ait été pris par l’un ou l’autre des acquéreurs est sans incidence, sous réserve que l’immeuble acquis soit bien inscrit au bilan en immobilisation et non en actif circulant;
  • que dès lors que le bien acquis par l’acquéreur final constitue un stock pour ce dernier (et qu’il entend donc exercer une activité d’achat-revente, incompatible avec la notion d’affectation durable de l’immeuble à une activité de location), l’opération ne peut pas bénéficier de la dispense.

Sur ce dernier point, un doute existe sur le sens à donner à la notion « d’opération ». L’opération visée dans la réponse ministérielle doit-elle être comprise comme le seul acte de revente par l’ancien crédit-preneur au marchand de bien ou englobe-t-elle l’ensemble des deux actes formés par la levée d’option puis l’acte de revente. On comprendrait difficilement dans ce cas que la décision du « sous-acquéreur » conditionne l’application du régime de l’article 257 Bis à l’acte de levée d’option.

TVA sur marge

TVA sur marge

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On sait que la vente d’un terrain à bâtir par un assujetti agissant en tant que tel est soumise à la TVA de plein droit et que la TVA, selon le cas, est due sur le prix total ou la marge.

Depuis quatre réponses ministérielles publiées en août et septembre 2016, l’administration considérait que le régime de la TVA sur marge n’était applicable que si deux conditions étaient remplies :

  • une condition posée par la loi : l’acquisition du terrain n’a pas ouvert droit à déduction;
  • et une condition imposée par l’administration : le bien revendu doit être identique au bien acquis « quant à ses caractéristiques physiques et sa qualification juridique ».

Par suite, et sur le fondement de cette 2ème condition, le régime de la TVA sur marge était refusé lorsqu’un lotisseur ou un aménageur revendait le terrain en plusieurs lots après avoir opéré une simple division cadastrale. Inversement, si la division avait été opérée par son vendeur, préalablement à l’acquisition de toutes les parcelles issues de cette division, le régime de la TVA sur marge pouvait être appliqué.

La réponse ministérielle « Vogel » du 17 mai 2018 revient sur cette position lorsque le lotisseur ou un aménageur  procède après son acquisition à la division foncière en vue de la revente en plusieurs lots. Ces reventes peuvent désormais bénéficier du régime de la TVA sur marge dès lors que seule la condition d’identité juridique est respectée. Cet nouvelle doctrine s’applique aux opérations en cours.

DISPENSE DE TVA (ART 257BIS DU CGI) – Revente par le crédit-preneur après levée d’option

DISPENSE DE TVA (ART 257BIS DU CGI) – Revente par le crédit-preneur après levée d’option

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En application de l’article 257bis du CGI, la vente d’un immeuble donné en location par bail soumis à TVA est elle-même dispensée de TVA ou du reversement de la TVA antérieurement déduite (article 207 de l’annexe II du CGI), lorsque la vente intervient entre deux assujettis redevables de la TVA et lorsque l’acquéreur entend poursuivre durablement la location soumise à TVA.

De nombreuses demandes de rescrits ont été déposées concernant le cas de la revente plus ou moins rapide d’un tel immeuble par un crédit-preneur, après qu’il l’ait acquis auprès du crédit-bailleur en exécution de l’option d’achat conférée par le crédit-bail.

Pour ne plus avoir à y répondre l’administration vient de publier au BOFIP deux rescrits (BOI-TVA-DED-60-20-10-10-20180103) desquels il résulte que la dispense de TVA ou de régularisation de TVA s’applique en toutes hypothèses :

  • que la revente intervienne immédiatement ou non après la levée d’option.
  • lorsque la revente est consentie pour les besoins d’un refinancement par voie de crédit-bail (cession-bail).

On rappellera que l’option pour l’assujettissement à la TVA n’est pas possible lorsque les conditions de la dispense sont remplies.

Pas de réexamen des nouvelles conditions d’application de la TVA sur marge

Pas de réexamen des nouvelles conditions d’application de la TVA sur marge

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Les réponses ministérielles « de la Raudière », « Carré », « Bussereau » et « Savary » des 30 août et 20 septembre 2016, présentées dans notre billet du 26 septembre 2016, ont suscité de vifs débats tant au sein de la doctrine autorisée que dans la pratique, quant à leur champ d’application en raison, notamment, de leur incidence pratique pour le vendeur de terrains à bâtir.

Pour mémoire, l’administration fiscale considère désormais que seules les mutations d’immeubles, terrain ou immeuble bâti, acquis et revendus en conservant la même qualification (physique ou juridique),  peuvent être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée calculée sur la marge.

Dès lors qu’un changement de superficies intervient entre l’achat et la revente, qu’aucune division parcellaire n’est antérieure à l’acte d’acquisition initial ni qu’aucun document d’arpentage n’a été établi pour les besoins de la cession (d’origine), l’administration annonce que la TVA doit être liquidée sur le prix total.

Par cette position, la doctrine considère que l’administration fiscale a ajouté des conditions non prévues par la loi, ce qui d’ailleurs a été jugé par le Tribunal Administratif de Grenoble aux termes d’un jugement en date du 3 novembre 2016.

Le réexamen de cette question a été demandé au Ministre de l’économie et des finances afin que soit rétabli le principe d’application de la TVA sur marge selon les principes antérieurs.

Aux termes d’une réponse ministérielle publiée au Journal Officiel du 7 septembre 2017, le ministère n’a pas accédé à cette demande et a réaffirmé sa position en confirmant qu' »il n’est pas prévu, à ce stade, de réexamen du régime de TVA applicable aux opérations immobilières« .

A voir désormais si les instances supérieures en matière de jurisprudence administrative seront amenées à confirmer la décision du TA de Grenoble, dans ce qui constituerait un nouvel (et ultime?) épisode de ce feuilleton « TVA sur marge »…

Dispense de TVA (art 257bis du CGI) – Conditions

Dispense de TVA (art 257bis du CGI) – Conditions

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Lors de la vente d’un immeuble donné en location l’article 257 bis du CGI dispense du versement de la TVA dû sur la vente ou du reversement de TVA antérieurement déduite prévu à l’article 207 de l’annexe II du CGI, les cessions qui interviennent dans le cadre de la transmission d’une entreprise entre deux assujettis redevables de la TVA lorsque l’acquéreur entend poursuivre durablement l’exploitation.

On sait que la dispense est applicable lorsque les conditions suivantes sont réunies :

  • L’immeuble est loué moyennant des loyers soumis à la TVA;
  • L’immeuble est une immobilisation, c’est-à-dire un bien affecté de manière durable à une activité de location soumise à TVA
  • L’acquéreur entend continuer à donner l’immeuble en location moyennant des loyers toujours soumis à la TVA;
  • Le vendeur et l’acquéreur sont tous deux assujettis à la TVA à raison de leur activité de location

Le 14 juin 2017, la cour administrative de Nantes a jugé que la dispense de l’article 257 bis du CGI ne peut pas jouer si les parties n’ont pas opté clairement et selon les dispositions prévues par le Code général des impôts et notamment l’article 195 de l’annexe II du CGI (déclaration expresse auprès de l’administration fiscale identifiant l’immeuble). Ainsi, l’option pour soumettre les loyers à la TVA ne peut pas résulter du numéro de TVA intracommunautaire attribué à la société ou encore que les baux en cours au moment de la vente soumettaient les loyers à la TVA. Il faut une lettre d’option.

Selon le BOFIP (BOI-TVA-CHAMP-50-10-20140404 « Forme de l’option – 210), « l’option peut être exercée par lettre simple adressée au service des impôts territorialement compétent, formalisant l’intention de son auteur de soumettre à la TVA son activité de location de locaux nus à usage professionnel. La validité de l’exercice de l’option par les assujettis n’est pas subordonnée à ce que cette déclaration soit accompagnée d’un bail, d’une promesse de bail ou de tout document analogue. Cependant, l’administration est fondée à rejeter l’option en cas de situation frauduleuse ou abusive. »

Lors de la vente, on veillera donc à ce que le vendeur (bailleur) ait bien effectué cette option dans les formes requises. On relève également que cette obligation s’impose également à l’acquéreur.

Cessions séparées des murs et du fonds – Pas de dispense de TVA

Cessions séparées des murs et du fonds – Pas de dispense de TVA

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Le propriétaire unique des murs et du fonds de commerce y exploité peut être amené à céder ces deux éléments séparément :

  • le fonds à une société d’exploitation
  • et les murs à une structure ad hoc de type SCI (ou encore à une société de crédit-bail).

Dans ce cas de figure, la Cour administrative d’appel de Nantes vient de rappeler « qu’il résulte de l’arrêt du 30 mai 2013, C-651/11, point 47, qu’en cas de cessions concomitantes de divers éléments d’actifs d’une même entreprise, il convient d’apprécier distinctement, pour chacune de ces cessions, si elle constitue la transmission d’une universalité de biens » (CAA NANTES – SCI DGB – 21/04/2016 – n° 14NT02617 – https://www.legifrance.gouv.fr/affichJuriAdmin.do?idTexte=CETATEXT000032457996 ).

Or, la cession de l’immeuble seul n’est pas de nature à permettre la poursuite, de manière autonome, de l’activité économique d’exploitation du fonds de commerce qui, antérieurement à la cession, était celle du vendeur, propriétaire des murs et du fonds. D’ailleurs, postérieurement à cette cession, l’activité économique de l’acquéreur des murs est seulement de donner à bail commercial l’immeuble acquis.

Par suite, la cession de l’immeuble n’a pas, au sens et pour l’application de l’article 257 bis du code général des impôts, le caractère d’une transmission d’une universalité partielle de biens.

La vente des murs ne peut donc bénéficier de la dispense de TVA.

Dispense de TVA de l’article 257 Bis du CGI et Levée d’option

Dispense de TVA de l’article 257 Bis du CGI et Levée d’option

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En vertu de l’article 257 Bis du Code général des impôts, le transfert d’une universalité est dispensé de TVA.

Au niveau d’une vente d’immeuble, le Bofip fait mention du rescrit n° 2006/34 du 12 septembre 2006, lequel précise que la dispense « s’applique aux cession d’immeubles attachés à une activité de location immobilière avec reprise ou renégociation des baux en cours, qui interviendraient entre deux bailleurs redevables de la TVA au titre de cette activité dès que ces cessions s’inscrivent dans une logique de transmission d’entreprise ou de restructuration réalisée au profit d’une personne qui entend exploiter l’universalité transmise ».

D’une manière générale, le crédit-bailleur assujettissant dans la majorité des cas l’opération de crédit-bail à la TVA, la première condition ci-dessus se trouve remplie au stade de la levée d’option, le contrat de crédit-bail ayant généré le versement de loyers soumis à TVA.

Au stade de la levée d’option, la dispense sera donc applicable toutes les fois où le crédit-preneur déclarera vouloir continuer à affecter l’immeuble durablement à une activité locative soumise à TVA.

Par deux arrêts du 23/11/2015 (Lien 1Lien 2), le Conseil d’Etat a jugé que la dispense de TVA s’appliquait également à la revente rapide suivant la levée d’option lorsque le crédit-preneur donnait en sous-location l’immeuble objet de l’opération.

Cette position jurisprudentielle va à l’encontre des analyses antérieures de l’Administration fiscale en ce qu’elle envisage l’application de la dispense alors que le bien, fraîchement acquis, est immédiatement revendu et n’est donc pas immobilisé durablement (bien que pouvant toutefois être inscrit au bilan en « immobilisations »).

L’administration fiscale ne s’est pas encore prononcée sur cette jurisprudence. Dans l’attente et par prudence, il est recommandé de faire une demande de rescrit préalable à toute régularisation d’actes s’inscrivant dans le schéma décrit ci-dessus.